Джерело:Видавничий дім Податковий Вісник/Про поняття "роздрібна торгівля"

С.А. Камолікова
головний аудитор ТОВ "Кампан-аудит"

Питання розмежування роздрібної торгівлі та інших видів підприємницької діяльності не є новим у податковому законодавстві. Так, ще до вступу в силу Податкового кодексу Російської Федерації (НК РФ) податковим законодавством було встановлено різний порядок обчислення ПДВ для оборотів роздрібної та оптової торгівлі. При цьому податкове законодавство не роз'яснював порядок розмежування вищезазначених видів підприємницької діяльності. Намагаючись усунути прогалину в податковому законодавстві, фахівці пропонували різні підходи і критерії визначення роздрібної торгівлі. Пізніше було потрібно визначити термін "роздрібна торгівля" для цілей спеціального податкового режиму "єдиний податок на поставлений дохід для певних видів діяльності", який був введений в Російській Федерації в 1998 році Федеральним законом від 31.07.1998 N 148-ФЗ "Про єдиний податок на поставлений дохід для певних видів діяльності "(далі - Закон N 148-ФЗ).
Одним із видів підприємницької діяльності, що підлягала оподаткуванню в рамках спеціального податкового режиму" єдиний податок для певних видів діяльності ", Законом N 148-ФЗ була визначена роздрібна торгівля , що здійснювалася через магазини з чисельністю працюючих до 30 чоловік, намети, ринки, лотки, кіоски, торгові павільйони та інші місця організації торгівлі, в тому числі не мали стаціонарної торгової площі.
На підставі п. 1 ст. 11 НК РФ в період дії Закону N 148-ФЗ поняття "роздрібна торгівля" визначалося відповідно до п. 1 ст. 492 Цивільного кодексу Російської Федерації (ГК РФ), відповідно до якої за договором роздрібної купівлі-продажу продавець, який здійснює підприємницьку діяльність з продажу товарів у роздріб, зобов'язується передати покупцеві товар, призначений для особистого, сімейного, домашнього чи іншого використання, не пов'язаного з підприємницькою діяльністю.
Таким чином, поняття "роздрібна торгівля" в цивільному законодавстві дається через нерозкрите поняття "продаж товарів у роздріб".
У той же час вищевказана дефініція містить ряд критеріїв, сукупність яких дозволяє відрізнити роздрібну купівлю-продаж від інших різновидів договорів купівлі-продажу:
- характеристика продавця як сторони договору;
- характеристика предмета його діяльності;
- характеристика товару, що підлягає передачі за договором.
Відповідно, в податкових правовідносинах критеріями виникнення у платника податків обов'язки переходу на режим сплати єдиного податку на поставлений дохід у зв'язку із здійсненням роздрібної торгівлі були:
- характеристика продавця як сторони договору (здійснення підприємницької діяльності);
- характеристика предмета його діяльності (продаж товарів у роздріб);
- характеристика товару, що підлягав передачі за договором (призначений для особистого, сімейного, домашнього чи іншого використання, не пов'язаного з підприємницькою діяльністю);
- характеристика місця організації торгівлі (магазини, намети, ринки, лотки, кіоски, торгові павільйони і інші місця організації торгівлі, в тому числі не мають стаціонарної торговельної площі);
- чисельність працюючих (магазини з чисельністю працюючих до 30 осіб).
Таким чином, відповідно до дефініцією роздрібної купівлі-продажу, даної в п. 1 ст. 492 ЦК РФ, стороною договору є продавець, який здійснює підприємницьку діяльність з продажу товарів у роздріб.
Крім того, в п. 1 ст. 3 Закону N 148-ФЗ платниками єдиного податку були названі організації та підприємці, які здійснювали підприємницьку діяльність в перерахованих законом сферах, включаючи роздрібну торгівлю.
Пунктом 1 ст. 2 ГК РФ встановлено, що підприємницької є самостійна, здійснювана на свій ризик діяльність, спрямована на систематичне отримання прибутку від користування майном, продажу товарів, виконання робіт або надання послуг особами, зареєстрованими в цій якості у встановленому законом порядку. Дане поняття підприємницької діяльності підлягає застосуванню не тільки в цивільному, але і в податковому праві на підставі п. 1 ст. 11 НК РФ.
Отже, переведення на обкладення єдиним податком на поставлений дохід в порядку спеціального податкового режиму підлягали тільки ті платники податків, які задовольняли перерахованим вище критеріям.
Проте ні податкове, ні цивільне законодавство не давали відповіді на цілий ряд питань:
- що вважати продажем товарів у роздріб;
- що вважати місцями організації роздрібної торгівлі;
- чи слід торгові павільйони та інші місця організації оптової торгівлі (в тому числі дрібнооптової) за готівковий розрахунок вважати роздрібною торгівлею для цілей оподаткування; - як виділити роздрібну торгівлю як вид підприємницької діяльності при здійсненні роздрібної та оптової торгівлі через одне місце організації торгівлі;
- за якими ознаками кваліфікувати товар в якості призначеного для особистого, сімейного, домашнього чи іншого використання покупцем і не пов'язаного з підприємницькою діяльністю?
У ході застосування Закону N 148-ФЗ виникли різні підходи до питання розмежування роздрібної торгівлі та інших видів підприємницької діяльності.
В результаті при введенні в дію глави 26.3 "Система оподаткування у вигляді єдиного податку на поставлений дохід для окремих видів діяльності "НК РФ законодавець змінив як саме визначення поняття" роздрібна торгівля "для цілей оподаткування, так і сферу застосування спеціального податкового режиму" єдиний податок на поставлений дохід для окремих видів діяльності ".
Починаючи з 1 січня 2003 року Закон N 148-ФЗ втратив чинність, а його норми замінені нормами глави 26.3 НК РФ.
В даний час обов'язок по сплаті єдиного податку на поставлений дохід виникає на підставах, встановлених главою 26.3 НК РФ, а також законами суб'єктів Російської Федерації, прийнятими в Відповідно до норм ст. 346.26 НК РФ.
Нормами глави 26.3 НК РФ передбачена система оподаткування у вигляді єдиного податку на поставлений дохід для окремих видів діяльності у відношенні закритого переліку видів підприємницької діяльності.
У даний перелік в тому числі включений наступний вид підприємницької діяльності: роздрібна торгівля, здійснювана через магазини і павільйони з площею торгового залу по кожному об'єкту організації торгівлі не більше 150 квадратних метрів, намети, лотки і інші об'єкти організації торгівлі, в тому числі не мають стаціонарної торговельної площі (п. 2 ст. 346.26 НК РФ).
На підставі п. 1 ст. 346.28 НК РФ платниками податків в рамках спеціального податкового режиму є організації та індивідуальні підприємці, які здійснюють на території суб'єкта Російської Федерації підприємницьку діяльність, оподатковуваний єдиним податком.
Як встановлено в ст. 1 НК РФ, законодавство Російської Федерації про податки і збори складається з цього Кодексу та прийнятих відповідно до нього федеральних законів про податки і збори. При цьому відповідно до ст. 11 НК РФ інститути, поняття і терміни цивільного, сімейного та інших галузей законодавства Російської Федерації, використовувані в НК РФ, застосовуються в тому значенні, в якому вони використовуються в цих галузях законодавства, якщо інше не передбачено цим Кодексом. Пунктом 3 вищевказаної статті НК РФ визначено, що поняття "платник податків", "об'єкт оподаткування", "податкова база", "податковий період" та інші специфічні поняття і терміни законодавства про податки і збори використовуються у значеннях, визначених у відповідних статтях цього Кодексу.
Слід зазначити, що поняття "роздрібна торгівля" для цілей обкладення єдиним податком на поставлений дохід визначено в ст. 346.27 НК РФ таким чином: роздрібна торгівля - це торгівля товарами і надання послуг покупцям за готівку, а також з використанням платіжних карток. До даного виду підприємницької діяльності не відноситься реалізація підакцизних товарів, зазначених у підпунктах 6-10 п. 1 ст. 181 НК РФ, продуктів харчування і напоїв, у тому числі алкогольних, як в упаковці і розфасовці виробника, так і без них, у барах, ресторанах, кафе та інших точках громадського харчування.
Таким чином, НК РФ встановлено, що на сплату єдиного податку на поставлений дохід переводяться не всі платники податків, які здійснюють операції купівлі-продажу за готівковий розрахунок: платниками єдиного податку на поставлений дохід є тільки ті організації (підприємці), які здійснюють підприємницьку діяльність з роздрібної торгівлі, здійснюваної через магазини і павільйони з площею торгового залу по кожному об'єкту організації торгівлі не більше 150 квадратних метрів, намети, лотки і інші об'єкти організації торгівлі, в тому числі не мають стаціонарної торговельної площі.
Отже, переведення на обкладення єдиним податком на поставлений дохід в порядку спеціального податкового режиму підлягають платники податків , діяльність яких відповідає наступним кваліфікуючою ознаками:
- характеристика платника податку як суб'єкта господарських відносин (здійснення підприємницької діяльності певного виду);
- характеристика предмета його діяльності (здійснення роздрібної торгівлі, обумовленої відповідно до норм глави 26.3 НК РФ);
- характеристика способу підприємницької діяльності (торгівля ведеться через об'єкти організації роздрібної торгівлі);
- характеристика об'єктів організації роздрібної торгівлі (об'єкти роздрібної торгівлі можуть не мати або мати стаціонарну торгову площу, у останньому випадку площа торгового залу по кожному об'єкту не повинна перевищувати 150 квадратних метрів);
- характеристика форми розрахунків (угоди купівлі-продажу здійснюються за готівковий розрахунок).
За змістом норм глави 26.3 НК РФ тільки наявність всіх вищевказаних кваліфікуючих ознак одночасно дозволяє переводити платника податків на режим сплати єдиного податку на поставлений дохід.
У той же час законодавець, хоча і зробив спробу чіткого визначення основних понять, що використовуються в главі 26.3 НК РФ, проте не був в достатній мірі послідовний у термінології.
Так, основоположні норми глави 26.3 НК РФ базуються на нерозкритому понятті "вид підприємницької діяльності".

Законодавець обмежився простим перерахуванням видів підприємницької діяльності, в числі яких зазначена роздрібна торгівля. Проте зустрічаються випадки, коли в ході роздрібної торгівлі здійснюються інші види підприємницької діяльності, наприклад роздрібна торгівля продукцією власного виробництва, а також роздрібна торгівля комісійними товарами.
Відсутність в НК РФ вказівки на критерій розмежування видів підприємницької діяльності стає причиною різних тлумачень норм глави 26.3 НК РФ.
Так, згідно думку ряду фахівців податкових органів торгівля товарами за готівку, здійснювана платниками податків-продавцями (постачальниками, виробниками) на основі договорів поставки або на основі інших договорів цивільно-правового характеру, що містять ознаки договору поставки, відноситься до підприємницької діяльності у сфері оптової торгівлі, результати від заняття якої підлягають оподаткуванню у загальновстановленому порядку.
Враховуючи, що норми глави 26.3 НК РФ ніяким чином не грунтуються на поняттях цивільно-правових договорів, а лише на прямо визначеному для податкових цілей понятті "роздрібна торгівля ", дана позиція видається, на наш погляд, необгрунтованою.
Є й інші протиріччя в нормах глави 26.3 НК РФ.
Так, одним із видів підприємницької діяльності, які підлягають переведенню на розглянутий спеціальний податковий режим, в п. 2 ст. 346.26 НК РФ названа роздрібна торгівля, здійснювана через магазини і павільйони з площею торгового залу по кожному об'єкту організації торгівлі не більше 150 квадратних метрів, намети, лотки і інші об'єкти організації торгівлі, в тому числі не мають стаціонарної торговельної площі (далі, посилаючись на дану норму, будемо називати її визначення).
З вищенаведеного визначення в податкових правовідносинах вбачається необхідність розкриття, в першу чергу, наступних понять:
- вид підприємницької діяльності;
- роздрібна торгівля;
- об'єкт організації торгівлі ;
- площа торгового залу;
- об'єкт організації торгівлі, що не має стаціонарної торгової площі.
Однак у ст. 346.27 НК РФ досить докладно витлумачені такі поняття, як магазин, павільйон, палатка, кіоск, а також торгове місце, під яким, мабуть, поряд з наметами і лотками законодавець має на увазі об'єкт організації торгівлі, що не має стаціонарної торгової площі. У той же час з основних понять, які визначають вид підприємницької діяльності, що підлягає переказу на сплату єдиного податку на поставлений дохід, встановлені тільки наступні поняття:
- роздрібна торгівля;
- площа торгового залу.
При цьому в ст . 346.27 НК РФ використовуються терміни, визначення яких суперечать самим правовим нормам.
Так, термін "площа торговельного залу" вживається стосовно тільки до магазинів і павільйонів.
Поняття "магазин" визначається як спеціально обладнане стаціонарне "будівля" (його частина ), призначене для продажу товарів і надання послуг покупцям і забезпечене торговими, підсобними, адміністративно-побутовими приміщеннями, а також приміщеннями для прийому, зберігання товарів і підготовки їх до продажу.
Поняття "павільйон" визначається як "будова", що має торговий зал і розраховане на одне або декілька робочих місць.
При цьому поняття "площа торговельного залу" визначається як площа всіх приміщень і відкритих майданчиків, що використовуються платником податку для торгівлі або організації громадського харчування, що визначається на основі інвентаризаційних і правовстановлюючих документів.
У відповідності зі ст. 346.27 НК РФ під відкритим майданчиком розуміється спеціально обладнане місце, розташоване на земельній ділянці, призначеній для організації торгівлі або громадського харчування.
Таким чином, зі змісту перерахованих вище норм випливає висновок, що під сплату єдиного податку підпадає роздрібна торгівля через магазин, який є спеціально обладнаним будівлею, торгова площа якого включає відкриті майданчики, розташовані на земельній участке.Как кажуть, коментарі зайві.
Аналіз норм глави 26.3 НК РФ в сукупності дозволяє зробити висновок, що торгівля, навіть здійснювана за готівковий розрахунок, не є тим видом підприємницької діяльності, яка підлягає перекладу на сплату єдиного податку на поставлений дохід у наступних випадках:
1) у організації, основним видом діяльності якої є виробництво, в разі реалізації власної продукції за договором поставки за готівку;
2) при відсутності місця (об'єкта) організації роздрібної торгівлі, в тому числі стосовно до розносної торгівлі, здійснюваної індивідуальними підприємцями;
3) одиничної реалізації протягом року товару, придбаного для перепродажу, за договором поставки за готівку;
4) відпуску товарів своїм працівникам у рахунок заробітної плати або за готівку;
5) відпустки на сторону за готівковий розрахунок залишків сировини, матеріалів, незавершеного виробництва і т.д.;
6) реалізації товарів організаціями соціального захисту населення без одержання прибутку;
7) надання за готівковий розрахунок послуг, які не є супутніми угодами роздрібної купівлі-продажу за змістом глави 26.3 НК РФ;
8) у всіх інших випадках при відсутності хоча б одного з перерахованих вище п'яти кваліфікуючих ознак.
Зупинимося докладніше на даних видах господарської діяльності.
1. Організації, основним видом діяльності яких є виробництво, не змінюють вид підприємницької діяльності - виробництво - при реалізації власної продукції за готівковий розрахунок. В даному випадку відсутні третій і четвертий кваліфікуючі ознаки.
Отже, обов'язок по сплаті єдиного податку на поставлений дохід у разі реалізації власної продукції за договором поставки за готівковий розрахунок у організації-виробника не виникає.
В той же час згідно ст . 346.27 НК РФ роздрібна торгівля визначається як торгівля товарами і надання послуг покупцям за готівку, за встановленими винятками.
На підставі п. 3 ст.

Детальніше »