Опубліковано:Журнал "Оподаткування, облік і звітність у комерційному банку." № 2-2003 рік.
Т.А. Гусєва, Орловська обласна колегія адвокатів, адвокат, к.ю.н.

У відповідності з чинним законодавством за порушення правил ведення бухгалтерського обліку існує адміністративна та кримінальна відповідальність посадових осіб. Податковим кодексом РФ встановлено відповідальність для організацій за порушення правил обліку доходів і витрат.

Адміністративна відповідальність може застосовуватися тільки за вчинення адміністративного правопорушення, передбаченого законодавством. Вона настає, якщо порушення за своїм характером не тягнуть за собою кримінальної відповідальності. Відповідальність організації за грубе порушення правил обліку доходів і витрат і об'єктів оподаткування за ст. 120 НК РФ не звільняє від адміністративної або кримінальної відповідальності посадову особу.
Кодекс про адміністративні правопорушення РФ (далі - КпАП РФ), який вступив в дію з 01.07.2002 р., установлівают відповідальність за грубе порушення правил ведення бухгалтерського обліку та подання бухгалтерської звітності. Раніше адміністративна відповідальність посадових осіб організацій була встановлена ??п. 12 ст. 7 Закону "Про податкові органи Російської Федерації", відповідно до якого, податковим органам було надано право накладати адміністративні штрафи. Такі штрафи накладаються:

  • на посадових осіб підприємств, установ і організацій, винних у приховуванні (заниженні) прибутку (доходу) або приховуванні (не відображенні в обліку) інших об'єктів оподаткування, а також у відсутності бухгалтерського обліку або веденні його з порушенням встановленого порядку і перекрученні бухгалтерських звітів, у неподанні, несвоєчасному поданні або поданні за невстановленою формою бухгалтерських звітів, балансів, розрахунків, декларацій та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та інших платежів до бюджету;
  • на керівників та інших посадових осіб підприємств, установ і організацій, а також на громадян, які не виконують перераховані в ст. 12 (пункти з 3 по 6) Закону "Про податкові органи Російської Федерації" вимоги податкових органів та їх посадових осіб. За вказані порушення посадові особи притягувались до відповідальності у вигляді штрафу від 2 до 5 МРОТ, а за повторне протягом року порушення - у вигляді штрафу від 5 до 10 МРОТ.


З 1 юля 2002 р. тільки грубе порушення правил ведення бухгалтерського обліку та подання бухгалтерської звітності складають склад адміністративно караного діяння, тягне накладення штрафу на посадових осіб у розмірі від 20 до 30 МРОТ. При цьому під грубим порушенням правил ведення бухгалтерського обліку та подання бухгалтерської звітності розуміється спотворення сум нарахованих податків і зборів не менше ніж на 10%, а спотворення будь-якої статті (рядки) форми бухгалтерської звітності не менш ніж на 10%.
Від адміністративної слід відрізняти кримінальну відповідальність, яка наступає для посадових осіб у випадках ухилення від сплати податків з організації шляхом включення в бухгалтерські документи завідомо перекручених даних про доходи або витрати або іншим способом, а так само від сплати страхових внесків у державні позабюджетні фонди з організації, вчинене у великому розмірі . При цьому ухилення від сплати податків або страхових внесків у державні позабюджетні фонди з організації визнається вчиненим у великому розмірі, якщо сума несплачених податків і (або) страхових внесків у державні позабюджетні фонди перевищує тисячу мінімальних розмірів оплати праці, а в особливо великому розмірі - 5000 мінімальних розмірів оплати праці.
До 01.07.2002г. навіть незначне порушення правил ведення бухгалтерського обліку могло спричинити адміністративну відповідальність. Про це свідчить практика і статистика роботи податкових органів, коли практично кожна податкова перевірка закінчувалася складанням протоколу, а подальше вже залежало від керівника податкового органу. Автор цієї публікації, ділячись власним досвідом, згадує, що, будучи працівником юридичної служби інспекції їй, не раз доводилося писати доповідні записки про необхідність припинення адміністративного провадження за явної невідповідності вчиненого правопорушення (вельми незначні донарахування податків) тяжкості передбаченого покарання. Існувала негласна установка, підтримувана, в тому числі працівниками прокуратури, про те, що якщо виявлялося податкове правопорушення і до відповідальності притягувалася організація (незалежно від суми донарахованих податків), то адміністративна відповідальність посадових осіб вже презюміроваться .. Одночасно, слід зауважити вельми значне збільшення розміру санкцій (більш ніж у десять разів), що навряд чи є виправданим за цим складам правопорушень. Однак тут простежується загальна тенденція збільшення адміністративних штрафів.
Актуальним залишається питання про суб'єкта відповідальності: в яких випадках до відповідальності притягується директор, а в яких головний бухгалтер чи інший працівник, як розмежувати відповідальність цих суб'єктів.
Так, відповідальність за організацію бухгалтерського обліку в організаціях, дотримання законодавства при виконанні господарських операцій у відповідності зі ст. 6 Федерального закону від 21.11.96 р. № 129-ФЗ "Про бухгалтерський облік" несуть керівники організацій.
Пункт 2 ст. 7 цього Закону встановлює відповідальність головного бухгалтера за формування облікової політики, ведення бухгалтерського обліку і своєчасне представлення повної і достовірної бухгалтерської звітності. При цьому головний бухгалтер підпорядковується безпосередньо керівнику організації. У разі розбіжностей між керівником організації та головним бухгалтером щодо здійснення окремих господарських операцій документи з ним може бути прийнятий до виконання з письмового розпорядження керівника організації, який несе всю повноту відповідальності за наслідки здійснення таких операцій (п. 4 ст. 7 Закону "Про бухгалтерський облік ").
Відповідно до положень Закону" Про бухгалтерський облік "організації зобов'язані вести бухгалтерський облік. В якості об'єктів бухгалтерського обліку виступають майно організації, зобов'язання організації і господарські операції, здійснювані в процесі діяльності організації. В якості однієї з основних завдань бухгалтерського обліку зазначений закон визначає формування інформації про діяльність організації та її майновий стан, необхідної внутрішнім користувачем бухгалтерської звітності - керівникам, засновникам, учасникам і власникам майна організації, а так само зовнішнім - інвесторам, кредиторам, та іншим.
Таким чином, бухгалтерський облік представляє собою упорядковану систему збору, реєстрації та узагальнення інформації в грошовому вираженні про майно, зобов'язання організації і їхньому русі шляхом суцільного, безперервного і документального обліку всіх господарських операцій.
Бухгалтерська звітність - єдина система даних про майнове і фінансовому становищі організації та про результати її господарської діяльності, що становиться на основі даних бухгалтерського обліку за встановленими формами.
Бухгалтерська звітність організацій складається з: бухгалтерського балансу; звіту про прибутки і збитки, додатків до них, зокрема звіту про рух грошових коштів , додатку до бухгалтерського балансу та інших звітів, передбачених нормативними актами системи нормативного регулювання бухгалтерського обліку; пояснювальної записки; аудиторського висновку, що підтверджує достовірність бухгалтерської звітності організації, якщо вона у відповідності з федеральним законодавством підлягає обов'язковому аудиту.
Як було зазначено вище, в згідно з пунктами 2 і 3 ст. 7 Закону про бухгалтерський облік головний бухгалтер несе відповідальність за формування облікової політики, ведення бухгалтерського обліку, своєчасне представлення повної і достовірної бухгалтерської звітності, а також забезпечує відповідність здійснюваних господарських операцій законодавству РФ, контроль за рухом майна і виконанням зобов'язань.
Крім цього необхідно враховувати, що в ряді випадків до відповідальності повинні притягуватися не головні бухгалтери, а інші спеціально уповноважені посадові особи підприємства.

Так, відповідно до п. 4 ст. 9 зазначеного вище Закону своєчасне оформлення первинних документів, достовірність які у них даних, а також своєчасне і правильне відображення господарських операцій в бухгалтерському обліку повинні забезпечувати особи, які склали та підписали ці документи. Списки осіб, на яких покладається обов'язок складання первинних документів і яким надається право їх підписання, узгоджуються з головним бухгалтером.
Таким чином, у разі невиконання або неналежного виконання обов'язків, що не входять в компетенцію головного бухгалтера, останній не може бути притягнутий до відповідальності .
До головному бухгалтеру не можуть бути застосовані заходи адміністративної відповідальності в тих випадках, коли відповідно до чинного законодавства до відповідальності повинен бути притягнутий керівник підприємства. Але в ряді випадків і бухгалтер, і керівник підприємства рівним чином можуть бути притягнуті до адміністративної відповідальності за одні й ті ж порушення.
Іншим документом, який може служити певним орієнтиром для розмежування відповідальності керівників та головних бухгалтерів, є Положення про головних бухгалтерів, затверджене Постановою Радміну СРСР від 24.01.1980 р. № 59 (пункти 22 і 23 Положення). Зокрема, виключно головний бухгалтер відповідно до зазначеного Положення несе відповідальність за:

  • неправильне ведення бухгалтерського обліку, наслідком чого з'явилися занедбаність у бухгалтерському обліку і спотворення в бухгалтерській звітності; - прийняття до виконання і оформлення документів по операціях, що суперечать встановленому порядку приймання, оприбуткування, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних та інших цінностей;
  • несвоєчасну і неправильну вивірку операцій по розрахунковому та інших рахунках у банках, розрахунків з дебіторами та кредиторами;
  • складання недостовірної бухгалтерської звітності з вини бухгалтерії;
  • інші порушення положень і інструкцій з організації бухгалтерського обліку.


Головний бухгалтер нарівні з керівником несе відповідальність за:

  • порушення правил і положень, що регламентують фінансово-господарську діяльність;
  • порушення термінів подання квартальних та річних бухгалтерських звітів і балансів відповідним органам.


Абзац 1 ст. 313 НК РФ встановлює, що платники податків обчислюють податкову базу за підсумками кожного звітного (податкового) періоду на основі даних податкового обліку. Отже, гл. 25 НК РФ вводить у законодавство нове поняття "податковий облік", яке повинно служити основою для обчислення податку на прибуток організації. У подібній ситуації цілком законно постає питання про зміст даного поняття і про співвідношення "податковий облік" та "бухгалтерський облік". В даний час про співвідношення цих понять ведуться численні дискусії. Спори зводяться до двох точок зору. Одні вважають, що податковий облік-частина бухгалтерського обліку, регульованого нормами гл. 25 НК РФ, що випливає з аналізу положень гл. 25 НК РФ і законодавстві про бухгалтерський облік. Другі схиляються до того, що податковий облік є категорією самостійної стосовно до бухгалтерського обліку. Слід сказати, що проблема співвідношення податкового та бухгалтерського обліку залишилася невирішеною на законодавчому рівні. І яку б точку зору ми не вибрали в якості відправної, цілком очевидно, що адміністративна відповідальність встановлена ??без урахування нового поняття - "податковий облік", і потребує подальшого осмислення.
З процесуальних моментів слід звернути увагу на наступні обставини. Відповідальність, встановлена ??КоАП РФ може бути застосована відносно правопорушень, скоєних після 1.07.2002 р.
З 1.07.2002 р. податкові органи складають протоколи про адміністративні правопорушення, а вирішують питання про притягнення до відповідальності судді.
Особи, уповноважені накладати стягнення у вигляді адміністративного штрафу, повинні дотримуватися вимог КоАП РФ про терміни накладення покарання (ст. 4.5 "Давність притягнення до адміністративної відповідальності" КоАП РФ) і строки давності виконання постанов про призначення адміністративного покарання (ст.31.9 КоАП РФ).
Відповідно до статей 32.1 КоАП РФ адміністративний штраф повинен бути сплачений особою, залученими до адміністративної відповідальності, не пізніше тридцяти днів з дня набрання постановою про накладення адміністративного штрафу в законну силу або з дня закінчення строку відстрочки чи терміну розстрочки, передбачених статтею 31.5 справжнього Кодексу .
При несплаті адміністративного штрафу в строк, передбачений частиною 1 статті 32.1, копія постанови про накладення адміністративного штрафу надсилається суддею в організацію, в якій особа, притягнута до адміністративної відповідальності, працює, навчається або одержує пенсію, для утримання суми адміністративного штрафу з його заробітної плати, винагороди, стипендії, пенсії чи з інших доходів.
У разі звільнення фізичної особи, залученого до адміністративної відповідальності, або неможливості стягнення суми адміністративного штрафу з його заробітної плати або з інших доходів адміністрація організації у триденний строк з дня звільнення вказаної особи або настання події, що тягне неможливість стягнення суми штрафу, повертає копію постанови про накладення адміністративного штрафу судді винесшнму постанову, із зазначенням нового місця роботи (якщо воно відоме) фізичної особи, залученого до адміністративної відповідальності, причини неможливості провести адміністративне стягнення, а також з відміткою про утримання у разі, якщо такі утримання вироблялися.
У разі, якщо фізична особа, піддана адміністративному штрафу, не працює або стягнення суми адміністративного штрафу з його заробітної плати або з інших доходів неможливо, а також у разі відсутності грошових коштів на рахунках юридичної особи, що зазнає адміністративному штрафу, постанова про накладення адміністративного штрафу надсилається суддею, органом, посадовою особою, які винесли постанову, судовому приставу-виконавцю для звернення адміністративного стягнення на майно, що належить фізичній або юридичній особі, у порядку, передбаченому федеральним законодавством.
Таким чином, виконання рішення припиняється як у випадку сплати штрафу, так і у разі закінчення строку виконавчої давності, і якщо рішення не було звернуто до виконання цей строк, то воно не підлягає виконанню та штраф сплачувати не треба.
Відповідно до підпункту 3 пункту 1 ст. 23 НК РФ платники податків зобов'язані вести у встановленому порядку облік своїх доходів (витрат) та об'єктів оподаткування. НК РФ вперше встановив особливі правила ведення обліку стосовно до потреб оподаткування. Главою 16 НК РФ визначено види податкових порушень та відповідальність осіб за їх вчинення, в тому числі за грубе порушення правил обліку "доходів і (або) витрат і (або) об'єктів оподаткування". Так, ст. 120 НК РФ встановлює відповідальність за грубе порушення правил обліку доходів, витрат або об'єктів оподаткування. Названа стаття є єдиною статтею глави НК РФ, дія якої поширюється тільки на організації. Фізичні особи, незалежно від наявності у них статусу підприємця, не можуть залучатися до відповідальності за викладені в ній діяння.
У відповідності зі ст.120 НК РФ під грубим порушенням правил обліку доходів, витрат і об'єктів оподаткування розуміється відсутність первинних документів, або відсутність рахунків-фактур, або регістрів бухгалтерського обліку, систематичне (два рази і більше протягом календарного року) несвоєчасне або неправильне відображення на рахунках бухгалтерського обліку й у звітності господарських операцій, грошових коштів, матеріальних цінностей, нематеріальних активів і фінансових вкладень платника податків (См докладніше, наприклад, "Порушення правил обліку доходів, витрат і об'єктів оподаткування;" Н.Р. Вільчур, "Бухгалтерський облік", № 20, жовтень 2001 р.).
Таким чином, відповідальність за порушення правил бухгалтерського обліку для організацій за ст.

Детальніше »