26.12.11 11:17

Автор: Андрій Нікітін, аудитор Аудиторсько-консалтингової групи "Банки", к.е.н.

Вимогами п. 1 ст. 9 Федерального закону від 21.11.96 № 129-ФЗ "Про бухгалтерський облік" встановлено, що бухгалтерський облік ведеться на підставі первинних облікових документів, якими оформляються всі господарські операції. Пунктом 3 ст. 4 того ж закону передбачено звільнення організацій, які застосовують спрощену систему оподаткування, від обов'язку ведення бухгалтерського обліку, за винятком обліку двох видів активів: основних засобів та нематеріальних активів (НМА).

Вимоги законодавства про бухгалтерський облік

Ведення обліку даних активів Федеральний закон "Про бухгалтерський облік" передбачає здійснювати відповідно до законодавства про бухгалтерський облік. При цьому для цілей податкового обліку до складу основних засобів і НМА включаються активи, які визнаються амортизируемим майном відповідно до глави 25 Податкового кодексу РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).

Слід зазначити, що порядок визначення первісною вартістю, критерії, момент визнання майна у складі основних засобів і НМА, а також строки корисного використання в податковому та бухгалтерському обліку можуть не збігатися. Частина таких розбіжностей можна уникнути, встановивши в обліковій політиці для цілей бухгалтерського обліку порядок обліку активів в максимальному ступені наближений до податкового (в тій мірі, в якій законодавство про бухгалтерський облік надає відповідний вибір). Наприклад, можна встановити в обліковій політиці ліміт, в межах якого основні засоби будуть враховуватися в складі матеріально-виробничих запасів, аналогічний вартісному критерію визнання майна амортизируемим в податковому обліку.

Тим не менш, повністю нівелювати розбіжності між бухгалтерським і податковим обліком не вдасться. Як наслідок, складати первинні облікові документи з обліку основних засобів та НМА, в ряді випадків організації, пріменяющейУСН, доведеться окремо для податкового і для бухгалтерського обліку.

Для цілей ведення податкового обліку необхідність застосування даних бухгалтерського обліку про основні засоби і НМА в період застосування УСН, в т. ч. щодо організацій, які застосовують УСН з моменту постановки на облік, виникає в наступних ситуаціях:

см. Таблицю на стор 12 в журналі "Бухгалтерські вісті" № 44/2011.

Однак, розглянуті в таблиці вище ситуації актуальні лише для платників податків, що вибрали об'єкт оподаткування у вигляді доходів, зменшених на величину витрат.

Крім того, покладання обов'язків з ведення обліку основних засобів і НМА на організації, які застосовують УСН, обумовлене вимогою подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ. Не вправі застосовувати УСН організації, у яких залишкова вартість основних засобів і нематеріальних активів, що визначається відповідно до законодавства про бухгалтерський облік, перевищує 100 млн. руб. При цьому залишкова вартість розраховується лише стосовно тих об'єктів, які підлягають амортизації і визнаються амортизируемим майном відповідно до глави 25 НК РФ.

Таким чином, виходячи з вимог законодавства про бухгалтерський облік, організаціям незалежно від об'єкта оподаткування слід :

? розробити та затвердити в установленому порядку облікову політику для цілей бухгалтерського обліку основних засобів і НМА;

? вести регістри бухгалтерського обліку з метою систематизації та накопичення інформації про основні засоби та НМА;

? оформляти первинну облікову документацію з обліку основних засобів і НМА.

При цьому аналітичні регістри бухгалтерського обліку повинні дозволяти групувати детальну інформацію про майно, визнається у відповідності з главою 25 НК РФ амортизируемим.

Вимоги податкового законодавства

Порядок застосування УСН регулюється главою 26.2 "Спрощена система оподаткування" НК РФ.

Пунктом 4 ст. 346.11 НК РФ, зокрема, передбачено, що для організацій, які застосовують УСН, зберігається діючий порядок ведення касових операцій. В даний час ведення касових операцій регламентується Порядком ведення касових операцій у РФ, затвердженим рішенням Ради Директорів ЦБРФ від 22.09.93 № 40. Даний Порядок є обов'язковим для застосування організаціями різних організаційно-правових форм і незалежно від сфери їх діяльності.

Для виконання основних вимог в частині оформлення первинних облікових документів з метою дотримання Порядку ведення касових операцій необхідно:

1) вести касову книгу за встановленою формою і відображати в ній всі надходження і видачі готівкових коштів (п. 3, 22 Порядку);

2) виробляти прийом готівки касами за прибутковими касовими ордерами, підписаними головним бухгалтером або особою, на це уповноваженим письмовим розпорядженням керівника підприємства (п. 13 Порядку);

3) проводити видачу готівки з кас за видатковими касовими ордерами або належно оформленим іншим документам (платіжними відомостями (розрахунково-платіжними), заявам на видачу грошей, рахунками та ін) з накладенням на ці документи штампа з реквізитами видаткового касового ордера (п.14 Порядку).

Уніфіковані форми пойменованих вище первинних облікових документів затверджені зокрема Постановами Держкомстату РФ від 18.08 .98 № 88 та від 05.01.04 № 1 в частині оформлення касових операцій та обліку оплати праці відповідно.

Слід зазначити, що в частині ведення касових операцій главою 26.2 НК РФ не передбачено будь-виключення для платників податків , що застосовують в якості об'єкта оподаткування доходи. При цьому статтею 15.1 КоАП РФ за порушення порядку роботи з готівкою і порядку ведення касових операцій, що виразилося в здійсненні розрахунків готівкою з іншими організаціями понад установлені розміри, неоприбуткування (неповне оприбуткування) у касу готівки, недотриманні порядку зберігання вільних грошових коштів, а одно в накопиченні в касі готівки понад встановлених лімітів передбачена адміністративна відповідальність.

Наступна норма НК РФ більшою мірою цікавить платників податків, що застосовують в якості об'єкта оподаткування доходи, зменшені на величину витрат. Пунктом 2 ст. 346.16 НК РФ передбачено, що витрати приймаються за умови їх відповідності критеріям, зазначеним у п. 1 ст. 252 НК РФ. Таким чином, витрати організацій, що застосовують УСН із об'єктом оподаткування доходи, зменшені на величину витрат, повинні бути:

1) Економічно виправданими (обгрунтованими);

2) підтверджені документами, оформленими в Відповідно до законодавства РФ, або документами, оформленими відповідно до звичаїв ділового обороту, застосовуваними в іноземній державі, на території якого були зроблені відповідні видатки, і (або) документами, побічно підтверджують зроблені витрати;

3) твори для здійснення діяльності, спрямованої на одержання доходу.

При цьому в абз.4 п.1 ст. 252 НК РФ мова йде саме про оформлення документів, а не про ведення операцій чи обліку, що дозволило б скористатися нормою п.3 ст. 4 Федерального закону "Про бухгалтерський облік".

Таким чином, відсутність первинних облікових документів щодо закритого переліку витрат, пойменованого в п.

1 ст. 346.16 НК РФ, може призвести до суперечок з контролюючими органами в частині можливості їх урахування в цілях визначення податкової бази по УСН. Це зумовлює необхідність оформлення організаціями практично всього переліку первинних документів щодо понесених витрат.

Первинних документів (виписок банків, касових ордерів і т.д.), на підставі яких господарські операції відображаються в книзі обліку доходів і витрат для підтвердження економічної виправданості та зв'язку проведених витрат з доходами може виявитися не достатньо. Наприклад, для обліку витрат на відрядження недостатньо обмежитися оформленням видаткового касового ордера. Необхідно оформити також наказ (розпорядження) про направлення працівника у відрядження, службове завдання для направлення у відрядження і звіт про його виконання, авансовий звіт (наприклад, див. Лист УФНС по м. Москві від 23.04.07 № 18-11/3/037127.1 @). При цьому, на думку фінансового відомства, у платника податків, який застосовує УСН, відсутній обов'язок по веденню первинних документів з обліку сировини та матеріалів оскільки такі витрати враховуються в момент фактичної оплати (наприклад, див. Лист Мінфіну РФ від 27.10.10 № 03-11 - 11/284).

У відповідності зі ст. 346.24 НК РФ платники податків зобов'язані вести облік доходів і витрат для цілей обчислення податкової бази в книзі обліку доходів і витрат. Однак ряд норм глави 26.2 НК РФ дозволяє зробити висновок про необхідність ведення додаткових регістрів обліку. Наприклад, підпунктом 2 п.2 ст. 346.17 НК РФ передбачено визнання витрат з оплати вартості товарів у міру їх реалізації. Отже, платнику податків слід вести бухгалтерський (податковий) регістр для систематизації інформації про реалізацію товарів на підставі первинних документів, що підтверджують факт їх реалізації.

Платникам податків, що застосовують в якості об'єкта оподаткування доходи, зменшені на величину витрат, доцільно повністю вести бухгалтерський облік на підставі первинних облікових документів, передбачених чинним законодавством. При цьому організувати облік таким чином, щоб він давав можливість формувати необхідні регістри для податкового обліку.

У більш "привілейованому" становищі опинилися платники податків, які застосовують в якості об'єкта оподаткування доходи. Виходячи з вимог податкового законодавства їм достатньо:

? оформляти документи, передбачені Порядком ведення касових операцій у РФ;

? оформляти документи, що підтверджують день надходження коштів на розрахунковий рахунок, і інші документи, що підтверджують день отримання доходу у відповідності до вимог глави 26.2 НК РФ;

? оформляти документи з обліку основних засобів і НМА.

Крім того, позиція арбітражних судів свідчить про необхідність оформлення первинних облікових документів, що підтверджують підстави зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок платника податків. Так, у Постанові ФАС Східно-Сибірського округу від 13.01.09 № А33-5152/08-Ф02-6773/08 по справі № А33-5152/08 зазначено, що виписка банку по операціях розрахункового рахунку заявника не може бути доказом розміру полученнойпредпринимателемвыручки, а свідчить лише про надходження грошових коштів на розрахунковий рахунок.

При цьому платникам податків з об'єктом оподаткування доходи також доцільно вести бухгалтерський облік в повному обсязі в таких випадках:

? у зв'язку з можливою втратою права на застосування УСН;

? у зв'язку з можливим добровільним переходом на інші режими оподаткування;

? у зв'язку з переведенням за окремими видами діяльності на уплатуЕНВД;

? у зв'язку з можливим добровільним переходом з об'єкта оподаткування доходи на об'єкт - доходи, зменшені на величину витрат.

Вимоги спеціальних федеральних законів

Відповідно до вимог ст. 9 Федерального закону "Про бухгалтерський облік" бухгалтерський облік ведеться на підставі первинних облікових документів. У зв'язку з цим питання про необхідність оформлення господарських операцій виправдувальними документами зводиться до встановлення зобов'язань організації по веденню бухгалтерського обліку та складанню бухгалтерскойотчетності. І якщо законодавство про бухгалтерський облік звільняє організації, що застосовують УСН, від бухгалтерського обліку, за винятком обліку основних засобів і НМА, зобов'язання по веденню такого обліку можуть випливати з вимог інших нормативних актів.

Наведемо інформацію про деякі передбачених спеціальними законами випадках, коли потрібне ведення бухгалтерського обліку, щодо господарських товариств і унітарних підприємств.

см. Таблицю на стор 14 в журналі "Бухгалтерські вісті" № 44/2011.

Крім того, обов'язок по веденню бухгалтерського обліку та складання бухгалтерської звітності покладено спеціальними законами на некомерційні організації. Наприклад:

см. Таблицю на стор 15 в журналі "Бухгалтерські вісті" № 44/2011.

З урахуванням викладеного Федеральний закон "Про бухгалтерський облік", який регулює порядок ведення бухгалтерського обліку всіма юридичними особами, встановив формальне звільнення організацій, які застосовують УСН , від ведення бухгалтерського обліку. У той же час спеціальні закони для більшості юридичних осіб:

? встановлюють обов'язок ведення бухгалтерського обліку та складання бухгалтерської звітності;

? містять вимоги, виконання яких можливе виключно на підставі даних бухгалтерського обліку.

Слід зазначити, що питання про обов'язкове складанні бухгалтерської звітності розглянуто Конституційним Судом РФ в Визначенні від 13.06.06 № 319-О щодо відкритих акціонерних товариств. У зазначеному Визначенні зазначено, що звільнення від обов'язку ведення бухгалтерського обліку не виключає необхідність складання за даними про майновому і фінансовому становищі і результатами господарської діяльності бухгалтерської звітності у встановленій законом формі з метою забезпечення інформаційної відкритості та можливості реалізації акціонерами своїх прав.

Неодноразово аналогічну думку висловлювалося і фінансовим відомством у відношенні різних форм юридичних осіб. Так, у Листі Мінфіну РФ від 20.01.09 № 07-02-06/07 щодо господарських товариств зазначено, що норми спеціальних федеральних законів, що зобов'язують вести бухгалтерський облік, підлягають застосуванню організаціями, які перейшли на ССО.

Таким чином, незважаючи на розглянуті положення Федерального закону "Про бухгалтерський облік", зробити висновок, що організація не зобов'язана оформлятьпервічние документи, було б неправомірно. Слід зазначити, що проект Федерального закону "Про бухгалтерський облік", представлений на офіційному сайті Міністерства Фінансів РФ, не містить положення, що спрощують бухгалтерський облік в залежності від застосування будь-якого спеціального податкового режиму.


Стаття отримана: Клерк . Ру

Детальніше »