"Нормативні акти для бухгалтера"/

Сплата ПДВ при проведенні капітального будівництва завжди викликає масу питань. Що й зрозуміло - у процесі будівництва взаємодіють безліч осіб (інвестори, замовники, забудовники, підрядники, субпідрядники), кожне з яких закладає у вартість своєї продукції ПДВ. Тому часто визначити суму податку, що підлягає сплаті до бюджету, далеко непросто. Особливо якщо взаємовідносини між учасниками будівництва ускладнюються тим, що деякі з них одночасно виконують відразу кілька функцій (наприклад, інвестор є і замовником, і забудовником). Нещодавно податкова служба зібрала воєдино різні рекомендації Мінфіну з даного питання і розіслала для використання по нижчестоящим податковим органам (лист від 15.10.2007 № ШТ-6-03/777). Що ж нового в цих роз'ясненнях?

Є.В. СусловаПДВ і вимоги за договором підряду

Будівництво - бізнес не тільки високоприбутковий, але і вельми витратний. Тому трапляється, що замовник для якнайшвидшого отримання грошей поступається свої права вимоги за договорами підряду третім особам. Фінансове відомство вважає, що така операція повинна обкладатися ПДВ. Причому Мінфін зазначає, що в главі 21 Податкового кодексу порядок визначення податкової бази при передачі таких майнових прав не встановлено. Але даний факт зовсім не означає, що податок платити не треба. В інтерпретації Мінфіну це означає, що податкова база по такій поступці повинна визначатися в загальному порядку, тобто на підставі пункту 2 статті 153 Податкового кодексу. І в неї потрібно включити всі доходи платника податку, пов'язані з розрахунками по оплаті відступлених прав.

Зауважимо, що такий підхід не беззаперечний. Адже Мінфін сам визнає, що в даному випадку немає такого обов'язкового елементу оподаткування, як податкова база (п. 1 ст. 17 НК РФ). А це означає, що в такій ситуації податок не встановлений, і платити його не потрібно. Що, до речі, підтверджує і судова практика (див., наприклад, постанова ФАС Північно-Західного округу від 03.05.2005 № А56-23705/04).

Крім того, незрозуміло, чому фінансове відомство вирішило, що до уступку майнових прав у даному разі мають застосовуватися загальні правила, а не спеціальні, встановлені для інших видів майнових прав (п. 2, 3 і 4 ст. 155 НК РФ). Адже в такому випадку базою буде різниця між витратами на придбання права і доходами, отриманими від передачі прав, що, безсумнівно, вигідніше платникам податків.

Не обійшов стороною Мінфін і порядок застосування відрахувань по придбаному праву вимоги. Тут фінансисти відзначають, що таке право є підставою для придбання самої будівлі. А значить, і відрахування по даному праву повинен застосовуватися у тому ж порядку, що і по будівельно-монтажних роботах (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК РФ). Іншими словами, відрахування по купленому праву вимоги можна буде отримати тільки після прийняття на облік побудованого будинку.

Але і тут Мінфін не врахував правила Податкового кодексу. Справа в тому, що в пункті 6 статті 171 кодексу мова йде про вирахування з ПДВ при придбанні товарів, робіт і послуг. Про застосування вирахування при передачі майнових прав у даній нормі не йдеться. Це означає, що порядок прийняття податку до відрахування, передбачений вищевказаними положеннями, у розглянутій ситуації застосовуватися не може.

Тому вирахування по придбаних майнових прав, у тому числі по праву вимоги за договором будівельного підряду, платник податку може застосувати в загальному порядку (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ) - при придбанні названого права, не чекаючи прийняття на облік побудованого будинку.

Привернув співінвестора - встанови податок

Не є винятком і ситуація, коли будівництво починає один інвестор, а пізніше "підтягуються" та інші. Але Мінфін поспішає застерегти первісного замовника-інвестора: якщо він вже прийняв до відрахування суми податку, пред'явлені йому підрядними організаціями, то після залучення нових інвесторів (і відповідно зменшення частки замовника-інвестора в площі будівлі, що будується) податок потрібно відновити. На думку фінансового відомства, сплаті до бюджету підлягає ПДВ в сумі, що припадає на площу будівлі, переданого новим інвесторам.

Мінфін пропонує і порядок коригування вирахувань. Зробити це треба в тому періоді, коли замовник прийняв до відрахування ПДВ. Для чого складається додатковий аркуш Книги покупок, в який вноситься запис про анулювання рахунків-фактур, отриманих від підрядних організацій. Потім ці рахунки-фактури реєструються знову, але вже пропорційно вартості частки замовника в площі будівлі, що будується. Крім того, первісним інвестору потрібно подати уточнену декларацію й зробити перерахунок податку. Зауважимо, що такий порядок відновлення податку спричинить за собою обов'язок перерахувати пені з відновленою суми ПДВ починаючи з дати прийняття її до відрахування.

Таким чином, Мінфін по суті пропонує не тільки доплатити податок на додану вартість, але і визнати , що раніше він був прийнятий до відрахування неправомірно, що спричинило виникнення недоїмки.

Однак такі пропозиції не відповідають правилам Податкового кодексу. Так, замовник-інвестор має право прийняти суми ПДВ до відрахування саме в той момент, коли відповідні товари, роботи, послуги прийняті на облік (п. 2 ст. 171 і п. 1 ст. 172 НК РФ). Тобто вирахування був застосований правомірно.

У переліку же випадків відновлення податку, який наведений у пункті 3 статті 170 Податкового кодексу, немає вказівки на необхідність доплатити податок при залученні співінвесторів. Таким чином, відновлювати ПДВ в даній ситуації не потрібно.

Зауважимо, що вимога відновити податок і доплатити пені не єдиний неприємний сюрприз, що чекав інвестора, який вирішив залучити до будівництва додаткові сили. Посилаючись на положення підпункту 1 пункту 1 статті 146 Податкового кодексу, Мінфін роз'яснив, що передача права вимоги на частку в споруджуваному житловому та (або) нежилому приміщенні від інвестора до співінвестором є не що інше, як передача майнових прав. Відповідно в такому випадку виникає об'єкт оподаткування ПДВ. Іншими словами, крім відновлення ПДВ та сплати пені за вже виконані БМР, первісний інвестор повинен буде заплатити ПДВ і з грошей, отриманих від співінвестора.

"Підсолодити пігулку" інвестору може той факт, що арбітражні суди з позицією фінансового відомства не згодні. Так, судді неодноразово висловлювали думку, що всі угоди, засновані на інвестиційному договорі (в т. ч. поступка прав за цим договором), також носять інвестиційний характер (див., наприклад, постанови ФАС Східно-Сибірського округу від 27.06.2006 № А33 -32216/05-Ф02-3082/06-С1). А передача майна, яка носить інвестиційний характер, ПДВ не обкладається на підставі тієї ж статті 146 Податкового кодексу, на яку посилається Мінфін.

Тривалий перехідний період

І ще один важливий момент, який варто взяти на замітку організаціям, які беруть участь у процесі будівництва. Тут треба нагадати, що з 2006 року змінився порядок прийняття до відрахування податку, сплаченого по товарах, роботах, послугах, придбаним для СМР, виконаних для власного споживання. Тепер їх можна приймати до відрахування щомісяця, а не в міру постановки на облік об'єктів, завершених капітальним будівництвом, або ж при реалізації об'єкта незавершеного капітального будівництва. При цьому Закон від 22.07.2005 № 119-ФЗ, що вніс зміни в Податковий кодекс, містив і перехідні положення, що стосуються застосування вирахування по товарах, придбаним до 2006 року. Однак правил для сум податку по товарах (робіт, послуг), купленим в 2005 році для здійснення таких будівельно-монтажних робіт в 2006 році, зазначений документ не визначив.

На думку фінансового відомства, таке "мовчання закону" означає, що дані суми податку підлягають вирахуванню в порядку, встановленому старою редакцією пункту 5 статті 172 Податкового кодексу, що діяла до 1 січня 2006 року. Тобто будівельники як і раніше повинні чекати постановки на облік побудованого об'єкта.

Але й тут позиція Мінфіну розходиться з нормами Податкового кодексу і закону, що вносить до нього відповідні поправки. Так, у пункті 1 статті 5 Закону від 22.07.2005 № 119-ФЗ зазначено, що цей нормативний акт набирає чинності з 1 січня 2006 року (крім окремих положень, які починають діяти з 1 січня 2007 року і вирахування з СМР не стосуються) . Це означає, що всі нові правила, внесені цим законом, діють з 1 січня 2006 року. Особливості їх застосування можуть встановлюватися перехідними положеннями, однак, як зазначає Мінфін, для даної ситуації таких у статті 3 Закону від 22.07.2005 № 119-ФЗ не передбачено.

З 1 січня 2006 року порядок прийняття до відрахування сум податку на додану вартість при СМР регулює пункт 5 статті 172 Податкового кодексу, яким дозволено проводити дані відрахування в загальному порядку, тобто при прийнятті товарів (робіт, послуг) до обліку і на підставі рахунків-фактур. Отже, після зазначеної дати платник податків отримує право, не чекаючи прийняття будівлі на облік, поставити до відрахування суми ПДВ по товарах, роботах, послугах, придбаним для будівництва.

Правових підстав для застосування в такому випадку положень пункту 5 статті 172 Податкового кодексу в редакції до 1 січня 2006 року немає. Зауважимо, що на сьогодні вже склалася судова практика, яка підтверджує, що з 2006 року суми ПДВ з СМР, виконуваних для власних потреб, приймаються до відрахування вже за новими правилами. Причому незалежно від того, коли закуповувалися відповідні товари, роботи або послуги (див., наприклад, постанови ФАС Поволзької округу від 28.08.2007 у справі № А55-17300/06, ФАС Центрального округу від 12.03.2007 у справі № А-62- 2741/2006, від 10.11.2006 у справі № А-62-2570/2006).

Автор - Експерт компанії "КонсультантПлюс"


Стаття отримана: Клерк.Ру

Детальніше »