Матеріал надано фахівцями групи компаній "Фабер Лекс".
Полнийспісок статей компанії/

Аналіз знижок в рамках цивільного законодавства

За своєю природою надання знижки є узгодженням сторонами ціни товару, що поставляється для певних випадків поставки: при виконанні певних умов Покупець зобов'язується виконувати обов'язок по оплаті товару в іншому обсязі. Дане положення базується на нормах ст. 485 ГК РФ, відповідно до якої якщо договір купівлі-продажу передбачає, що ціна товару підлягає зміні залежно від показників, що зумовлюють ціну товару (собівартість, затрати тощо), але при цьому не визначено способу перегляду ціни, ціна визначається виходячи із співвідношення цих показників на момент укладення договору і на момент передання товару. Зазначена норма права дозволяє впевнено говорити про те, що договором купівлі-продажу може бути закріплений порядок зміни ціни товарів залежно від показників, що зумовлюють ціну товару, в тому числі і обсягів постачання.

При цьому слід зазначити наступне. У разі, якщо знижку можливо обчислити в момент виконання обов'язку по оплаті товару, і оплата товару проводиться з урахуванням наданої знижки, зобов'язання по оплаті вважається виконаним належним чином, у зв'язку з чим Постачальник не несе обов'язки зі сплати будь-яких коштів Покупцю.

У випадку, якщо знижку неможливо обчислити в момент виконання обов'язку по оплаті товару, і оплата товару проводиться без урахування знижки, в майбутньому Покупець буде мати право на отримання зайво сплачених грошових коштів як повернення безпідставного збагачення. Право на отримання грошових коштів виникне у Покупця з моменту числення знижки у встановленому договором порядку. У відношенні даних грошових коштів Покупець має право пред'явити такі вимоги як вимога про повернення надміру сплачених грошових коштів; вимога про залік розрахованої суми в рахунок оплати вже поставлених на момент розрахунку товарів; вимога про залік розрахованої суми при взаєморозрахунках за поставлені згодом товари (за умови, що вимога про залік буде пред'явлено після здійснення поставки товару).

Слід зазначити, що у випадку, якщо знижку можливо обчислити в момент виконання обов'язку по оплаті товару, але оплата товару проводиться без урахування наданої знижки, обов'язок Постачальника по сплаті небудь грошових коштів Покупцю видається сумнівною, оскільки дані грошові кошти слід розглядати як безпідставне збагачення, яке не підлягає поверненню в силу п. 4 ст. 1109 ГК РФ: грошові суми та інше майно, надані на виконання неіснуючого зобов'язання, якщо набувач доведе, що особа, яка потребує повернення майна, знало про відсутність зобов'язання або надав майно в цілях добродійності.

Крім того, надання Постачальником знижки Покупцеві повинно мати всі риси узгодження ціни товару (визначення порядку її зміни в залежності від тих чи інших показників). У цьому зв'язку, на нашу думку, неприпустимо визначення знижки як якогось "бонусу", сплачуваного за результатами звітного періоду у вигляді фіксованої суми. Передача грошових коштів подібним чином несе в собі всі риси договору дарування, яке в силу ст. 575 ГК РФ заборонено між комерційними організаціями.

Бухгалтерський облік знижок; оподаткування.

Порядок відображення знижок у постачальника в бухгалтерському обліку визначається Положенням з бухгалтерського обліку "Доходи організації "ПБУ 9/99, затвердженим Наказом Мінфіну РФ від 6 травня 1999 р. № 33н. Так, згідно з п. 6.5 ПБУ 9/99: "... величина надходження і (або) дебіторської заборгованості визначається з урахуванням всіх наданих організації згідно з договором знижок (накидок) ...". Таким чином, знижки в бухгалтерському обліку враховуються при формуванні доходу від звичайного виду діяльності. Тобто в бухгалтерському обліку при наданні знижки здійснюється коректування виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) та податку на додану вартість, що відноситься до зазначеної виручки, що підтверджується Листом Мінфіну РФ від 19 грудня 2006 р. N 07-05-06/302 " Рекомендації з проведення аудиту річної бухгалтерської звітності організації за 2006 рік ":" ... знижки (накидки), надані згідно з договором покупцеві (замовникові) при продажу продукції, товарів, підлягають відображенню на рахунку 90 "Продажі" ... ".

Таким чином, при наданні знижки в бухгалтерському обліку постачальника повинні складатися наступні облікові записи:

Д 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками" - К 90 - визнана виручка від реалізації товарів;

Д 90 - До 68 "Розрахунки по податках і зборах" - нарахований податок на додану вартість з вартості реалізованих товарів;

Д 90 - До 41 "Товари" - списана покупна вартість товарів.

У періоді надання знижки:

Д 62 - До 90 - скоригована виручка на суму наданої знижки (сторно);

Д 90 - До 68 - скоректований податок на додану вартість з вартості реалізованих товарів (сторно).

Якщо ж знижка була надана без зміни ціни одиниці товару (див. нижче), то додатково, на наш погляд, слід зробити проводку:

Д 91 - До 68 - на суму скоригованого податку на додану вартість. На податок на додану вартість ми зупинимося більш докладно далі по тексту.

Однак, на нашу думку, зазначені проводки справедливі тільки в тому випадку, якщо знижка була надана в рамках року, в якому була зроблена відвантаження товарів (робіт , послуг). В іншому випадку, витрати на знижки повинні враховуватися в складі інших витрат на рахунку 91 "Інші доходи і витрати".

Для цілей податкового обліку всі знижки можна розділити на знижки, надані шляхом зміни ціни одиниці товару, і знижки , предоставляеми без зміни ціни одиниці товару, шляхом перегляду заборгованості покупця за договором купівлі-продажу.

Знижки, предоставляеми шляхом зміни ціни одиниці товару.

Відповідно до листа Мінфіну РФ від 15 вересня 2005 р. N 03-03-04/1/190:

"... продавець може надати знижки шляхом перегляду ціни товару, відображеної в договорі купівлі-продажу.

У такому випадку слід враховувати, що ст. 424 Цивільного кодексу Російської Федерації передбачена можливість зміни встановленою угодою сторін ціни договору у випадках і на умовах, передбачених договором.

Зокрема, договором може бути передбачено зміну ціни одиниці товару у разі виникнення обставин, з якими умови укладення договору пов'язують виникнення знижок.

У разі зміни ціни одиниці товару організація на підставі відповідних змін даних первинних документів по передачі товару вносить зміни в дані податкового обліку про вартість проданих цінностей. Крім того, у відповідності зі ст. 54 Податкового кодексу Російської Федерації (далі - Кодекс) організація-продавець повинна внести виправлення в дані податкової декларації з податку на прибуток організацій, що заповнюється щодо тих періодів, у які відбулася реалізація цінностей, так як в цих періодах відбулося спотворення величини податкової бази з податку на прибуток організацій.

При цьому слід враховувати положення ст. 40 частини першої Кодексу ... ".

Аналогічна позиція викладена і в інших листах ФНС РФ і Мінфіну РФ, наприклад, Лист ФНС РФ від 25 січня 2005 р. № 02-1-08/8 @ "Про порядок обліку з метою оподаткування прибутку наданих продавцем знижок", Лист МФ РФ від 14 листопада 2005 р. № 03-03-04/1/354, Лист УФНС РФ по м. Москві від 3 липня 2006 р. № 19-11/58863 і так далі.

Крім того, коректуванню підлягають і операції з податку на додану вартість. У цьому випадку і для продавця, і для покупця важливо, яка періодичність перегляду ціни. Так, якщо знижка в ціні надається щомісяця, то і в бухгалтерському обліку, і в податковому обліку дані будуть відображені вже з урахуванням зміненої ціни. І продавець, і покупець подадуть декларацію з ПДВ вже відповідно до зміненої ціною договору. Якщо ціна переглядається щоквартально, то декларації з ПДВ (в разі здачі їх помісячно) підлягають перездачі, а декларації з податку на прибуток будуть представлені з уже зміненими даними. Якщо ж знижка надається після закінчення року, то обидві сторони повинні будуть перездавати декларації з ПДВ та податку на прибуток за всі звітні періоди.

Так, продавцю доведеться відобразити зниження податкової бази по податку на прибуток.

Він повинен подати уточнені декларації, відбивши зменшену суму податку.

Що стосується ПДВ, то у продавця виникає необхідність у зв'язку зі зміною суми угоди внести зміни в рахунки-фактури. Порядок внесення змін викладено в листі УФНС РФ по м. Москві від 21 листопада 2006 року № 19-11/101863: "... Таким чином, платнику податків при зміні ціни вже проданого товару (на суму знижки) слід відкоригувати раніше виписані рахунки-фактури. Причому зробити це повинен продавець товарів. Він виправляє як свій рахунок-фактуру, так і рахунок-фактуру покупця. Всі поправки повинен завірити своїм підписом керівник. Крім того, правки завіряються печаткою організації-продавця із вказівкою дати внесення виправлень. Такий порядок внесення виправлень встановлений в п. 29 Правил ведення журналів обліку отриманих і виставлених рахунків-фактур, книг покупок і книг продажів при розрахунках по ПДВ, затверджених Постановою Уряду РФ від 02.12.2000 № 914.

Після того як рахунок-фактура виправлений, продавцю необхідно провести сторнується записи в книзі продажів, а покупцеві - відкоригувати книгу покупок. При цьому платнику податків необхідно подати уточнену декларацію з урахуванням зміненої ціни на суму знижок та відповідної їй суми ПДВ ... ".

Порядок коригування даних книги продажів встановлено Правилами ведення журналів обліку отриманих і виставлених рахунків-фактур, книг покупок і книг продажів при розрахунках з податку на додану вартість, затверджених Постановою Уряду РФ від 02 грудня 2000 № 914: "... Додаткові аркуші книги покупок і додаткові аркуші книги продажів оформляються при необхідності внесення змін до книги покупок і книгу продажу ....

... по рядку додаткового аркуша книги продажів здійснюється запис за рахунком-фактурою до внесення в нього виправлень, що підлягає анулюванню, і в наступному рядку здійснюється реєстрація рахунку-фактури з внесеними в нього виправленнями ... ".

Слід звернути увагу, що до знижок, наданих шляхом зниження ціни одиниці товару, пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ не застосовується (Лист УФНС РФ по м. Москві від 14 листопада 2006 р. № 20-12/100238, Лист Мінфіну РФ від 2 травня 2006 р. N 03-03-04/1/411).

Знижки, предоставляеми без зміни ціни одиниці товару.

Продавець може надати знижку або премію покупцеві без зміни ціни одиниці товару.

У такому випадку організація-продавець робить перегляд суми заборгованості покупця за договором купівлі-продажу, тобто звільняє покупця від майнового обов'язку оплатити придбані цінності в розмірі встановленого в договорі відсотка від загальної суми товарів, проданих покупцеві. Така знижка, на підставі ст. ст. 572 і 574 Цивільного кодексу Російської Федерації, повинна розглядатися в якості звільнення від майнової обов'язки перед продавцем, що є безоплатною передачею тієї частини товару, яка не сплачена покупцем. У такому разі відповідно до п. 16 ст. 270 Кодексу сума знижки або премії не може бути врахована у зменшення податкової бази по податку на прибуток організацій (Лист МФ РФ від 15 вересня 2005 р. N 03-03-04/1/190, Лист УФНС РФ по м. Москві від 27 липня 2005 р. № 20-12/53195, Лист УФНС РФ по м. Москві від 3 липня 2006 р. № 19-11/58863, Лист ФНС РФ від 25 січня 2005 р. № 02-1-08/8 @ "Про порядок обліку з метою оподаткування прибутку наданих продавцем знижок ", Лист Мінфіну РФ від 26 грудня 2005 р. N 03-03-04/1/445 і так далі).

Однак п. 17 ст. 1 Федерального закону від 06.06.2005 N 58-ФЗ "Про внесення змін до частини другу Податкового кодексу Російської Федерації і деякі інші законодавчі акти Російської Федерації про податки і збори", вніс зміни до статті 265 "Позареалізаційні витрати" Податкового кодексу РФ, які застосовуються з 1 січня 2006 року. Так, відповідно до п. 1 ст. 265 НК РФ: "... До складу позареалізаційних витрат ... відносяться, зокрема: ... 19.1) витрати у вигляді премії (знижки), виплаченої (наданої) продавцем покупцеві внаслідок виконання певних умов договору, зокрема обсягу покупок ...".

Таким чином, з 1 січня 2006 року платник податку - продавець товарів, які виплачуються (надаються) покупцям премії (знижки) внаслідок виконання певних умов договору без зміни ціни одиниці товару, відображає суму таких премій (знижок) в складі позареалізаційних витрат.

Слід враховувати, що причини для надання знижки повинні бути чітко вказані в договорі. І продавець, і покупець повинні точно знати, які знижки, за яких обставин і за що надаються. Крім того, методику застосування знижок треба описати в наукового політиці для цілей податкового обліку (Лист УФНС РФ по м. Москві від 27 липня 2005 р. № 20-12/53195).

Також витрати на знижки повинні бути документально підтверджені. У Листі УФНС РФ по м. Москві від 14 листопада 2006 р. № 20-12/100238 зазначено: "... Документальним підтвердженням розглянутих витрат може служити:

  1. договір з покупцем, який передбачає умови надання знижки;
  2. розрахунок або відкоригований рахунок (рахунок-фактура) на суму наданої знижки;
  3. документи, що підтверджують виконання умов, передбачених договором, для надання знижок ... ".

Що відносно податку на додану вартість, то в цьому випадку надання знижки у продавця не зменшує податкову базу по ПДВ, обчислену виходячи з початкової ціни (вартості) реалізованого товару, що підтверджується Листом Мінфіну РФ від 20 грудня 2006 N 03-03-04/1/847: "... Згідно з пп. 1 п. 1 ст. 146 Кодексу об'єктом оподаткування податком на додану вартість визнаються операції з реалізації товарів (робіт, послуг) на території Російської Федерації, а також передача майнових прав.

Крім того, на підставі пп. 2 п. 1 ст. 162 Кодексу оподаткуванню податком на додану вартість підлягають отримані платником податку кошти, пов'язані з оплатою реалізованих цим платником податку товарів (робіт, послуг ).

У разі якщо грошові кошти, отримані платником податку, не пов'язані з оплатою реалізованих їм товарів (робіт, послуг), то такі кошти оподаткуванню податком на додану вартість не підлягають.

Враховуючи викладене, премії, отримані покупцем товарів від продавця за результатами продажів за певний період без зміни ціни товару, податком на додану вартість не обкладаються. При цьому у продавця товарів на суму даних премій податкова база по даному податку не коригується ... ".

На нашу думку, при наданні знижки у формі прощення боргу у продавця відсутній обов'язок пред'являти покупцеві рахунок-фактуру на від'ємну суму знижки, так як рахунки-фактури пред'являються покупцям тільки при реалізації товару (п. 1 ст. 168 НК РФ) , а прощення боргу є самостійною, розрахунковою операцією, не пов'язаної з рухом (реалізацією) товару. Як було зазначено, для цілей обчислення податку на прибуток витрати (збитки) продавця у вигляді суми боргу, прощеного покупцеві в результаті надання знижки, включаються до складу позареалізаційних витрат і зменшують податкову базу.

Але, з одного боку, формулювання п. 19.1 ст. 265 НК РФ дозволяє зробити висновок про те, що позареалізаційних витратою визнається вся сума знижки. Адже про це прямо сказано в тексті НК РФ. З іншого боку, податкові органи і деякі приватні автори дотримуються думки, що ПДВ не може бути включений до складу позареалізаційних витрат.

Даний висновок грунтується на наступному. Для цілей обчислення податку на прибуток відповідно до п. 1 ст. 248 НК РФ суми ПДВ, пред'явлені покупцю при реалізації товарів, виключаються з суми виручки від їх реалізації. Такий порядок обліку ПДВ для цілей обчислення податку на прибуток відповідає економічній і правовій природі розрахунків між покупцем і продавцем за сумами ПДВ.

Покупець сплачує продавцю суму ПДВ понад вартість реалізованого товару. Ця сума призначена спеціально для сплати в бюджет і тому не може розглядатися як частина доходу продавця. Разом з тим суми ПДВ, нараховані продавцем з виручки від реалізації товарів, не визнаються витратами продавця, оскільки їх сплата до бюджету провадиться за рахунок коштів, спеціально отриманих продавцем від покупця, тобто При цьому відповідно до ст.

Детальніше »