Автор: А. Елін
Джерело: Журнал "Облік у торгівлі" (подивитися всі статті)

На практиці в договорах купівлі-продажу сторони часто передбачають, що роздрібний магазин має право повернути оптовому постачальнику раніше куплені в нього товари, якщо у них закінчився термін придатності, але їх не встигли реалізувати споживачам.

Відзначимо, що такі операції чреваті для оптовика серйозними податковими ризиками. У чому вони полягають і як їх уникнути, ви дізнаєтеся з нашої статті. Також ми розповімо про те, як відобразити операції зі зворотного викупу та утилізації товарів в бухгалтерському обліку.

Бухгалтерський облік повернення товарів з вичерпаним терміном придатності

Отже, припустимо, що оптовий постачальник продав роздрібному магазину якісні товари (на момент їх постачання в роздрібний магазин термін їх придатності ще не закінчився) і належним чином виконав свої зобов'язання за договором. З цього моменту роздрібний магазин зізнається власником товарів. А раз так, повернення даних товарів після закінчення терміну придатності розглядається як зворотна реалізація, так як відбувається зворотний перехід права власності від колишнього покупця (роздрібного магазину) до колишнього продавцю (оптовому постачальнику).

І в бухгалтерському, і в податковому обліку такі операції відображають як звичайну купівлю-продаж, з якою пов'язаний перехід права власності на товари. Тому колишній покупець (роздрібний магазин) повинен оформити для колишнього продавця стандартні документи - накладну за формою № ТОРГ-12 і рахунок-фактуру.

Приклад 1

У вересні 2008 року ЗАТ "Оптпродукт" відвантажило на адресу ТОВ "Розторг" 100 упаковок макаронних виробів на загальну суму 44 000 руб. (Включаючи ПДВ - 4000 руб.). І ЗАТ "Оптпродукт", і ТОВ "Розторг" застосовують загальну систему оподаткування і є платниками ПДВ.

Відпускна ціна однієї упаковки склала 440 руб. (У тому числі ПДВ - 40 руб.). Бухгалтерія ЗАТ "Оптпродукт" в установленому порядку оформила для ТОВ "Розторг" відвантажувальні документи - накладну за формою № ТОРГ-12 і рахунок-фактуру. Собівартість однієї упаковки макаронних виробів - 300 руб.

Розглянемо бухгалтерські записи в обох сторін.

I. Бухгалтер ЗАТ "Оптпродукт" зробив в обліку такі записи:

Дебет 62 Кредит 90 субрахунок "Виручка"
- 44 000 руб. - Відбитий виторг від реалізації макаронних виробів ТОВ "Розторг";

Дебет 90 субрахунок "Податок на додану вартість" Кредит 68 субрахунок "Розрахунки з ПДВ"
- 4000 руб. - Нарахований податок на додану вартість з виручки від реалізації;

Дебет 90 субрахунок "Собівартість продажів" Кредит 41
- 30 000 руб. (300 руб/уп. X 100 уп.) - Списана собівартість реалізованих макаронних виробів.

II. У бухгалтерському обліку ТОВ "Розторг" відображено:

Дебет 41 Кредит 60
- 40 000 руб. (44 000 - 4000) - оприбутковано товари, отримані від продавця;

Дебет 19 Кредит 60
- 4000 руб. - Відбитий "вхідний" податок на додану вартість по отриманих товарах;

Дебет 68 субрахунок "Розрахунки з ПДВ" Кредит 19
- 4000 руб. - Прийнятий до відрахування ПДВ (на підставі рахунку-фактури, отриманого від ЗАТ "Оптпродукт").

У листопаді 2008 року ТОВ "Розторг" повернуло 40 упаковок макаронних виробів ЗАТ "Оптпродукт". Справа в тому, що термін їх придатності минув, а вироби так і не були реалізовані. Бухгалтерія магазина виписала для ЗАТ "Оптпродукт" накладну за формою № ТОРГ-12 і рахунок-фактуру.

I. У бухгалтерському обліку ТОВ "Розторг" були зроблені записи:

Дебет 62 Кредит 90 субрахунок "Виручка"
- 17 600 руб. (440 руб/уп. X 40 уп.) - Відбитий виторг від реалізації товарів, повернутих продавцеві;

Дебет 90 субрахунок "Податок на додану вартість" Кредит 68 субрахунок "Розрахунки з ПДВ"
- 1600 руб. (40 руб/уп. X 40 уп.) - Відображений податок на додану вартість з виручки від реалізації;

Дебет 90 субрахунок "Собівартість продажів" Кредит 41
& ndash ; 16 000 руб. (17 600 - 1600) - списана покупна вартість повернутих (реалізованих) товарів.

II. Бухгалтер ЗАТ "Оптпродукт" записав:

Дебет 41 Кредит 60
- 16 000 руб. - Оприбутковані товари;

Дебет 19 Кредит 60
- 1600 руб. - Відбитий "вхідний" ПДВ по отриманих товарах;

Дебет 68 субрахунок "Розрахунки з ПДВ" Кредит 19
- 1600 руб. - Прийнятий до відрахування ПДВ (на підставі рахунку-фактури, отриманого від ТОВ "Розторг").

Бухгалтерський облік ліквідації та утилізації прострочених товарів

Продаж товарів після закінчення встановленого терміну придатності заборонений. Про це чітко сказано в пункті 5 статті 5 Закону РФ від 7 лютого 1992 р. № 2300-1 "Про захист прав споживачів". Отже, вони повинні бути вилучені з торгового обігу.

Розглянемо ситуації, коли товари з вичерпаним терміном придатності були:
- передані для утилізації (продані за зниженими цінами) сторонній фірмі для технічної переробки;
- знищені торговельною компанією самостійно.

Утилізація прострочених товарів

Під утилізацією розуміється використання неякісних та небезпечних харчових продуктів, матеріалів і виробів в цілях, відмінних від тих, в яких вони зазвичай використовуються (ст. 1 Федерального закону від 2 січня 2000 р. № 29-ФЗ "Про якість та безпеку харчових продуктів").

Відзначимо, що продаж товарів з вичерпаним терміном придатності для переробки здійснюється, як правило, за зниженими цінами (тобто зі знижкою). У бухгалтерському обліку виручка від реалізації товарів визначається з урахуванням всіх наданих знижок (п. 6.5 ПБУ 9/99 "Доходи організації").

Зверніть увагу: ціна товарів, реалізованих у порядку утилізації, може відхилятися у бік пониження більше, ніж на 20 відсотків від звичайної ціни реалізації таких товарів. Однак донарахування податку на прибуток за такими угодами відповідно до статті 40 Податкового кодексу РФ проводитися не повинно.

Адже таке відхилення викликане втратою якості товару, закінченням строку придатності і т. п. При цьому, щоб уникнути непотрібних суперечок з перевіряючими, неналежну якість товару повинне бути обов'язково зафіксовано в договорі купівлі-продажу.

Прострочені товари підлягають знищенню

Знищення прострочених товарів (у тому числі харчової продукції) можливо будь-яким технічно доступним способом з дотриманням обов'язкових вимог нормативних і технічних документів з охорони навколишнього середовища. Такі операції проводяться у присутності комісії, утвореної власником товарів спільно з організацією, відповідальною за їх знищення. Підстава - пункт 17 Положення про проведення експертизи неякісних і небезпечних продовольчої сировини і харчових продуктів, їх використанні або знищенні, затвердженого постановою Уряду РФ від 29 вересня 1997 р. № 1263.

Якщо ліквідуються товари, які становлять небезпеку виникнення і поширення захворювань або отруєнь людей і тварин і забруднення навколишнього середовища, до складу комісії обов'язково включають представників органів державного нагляду і контролю. Факт знищення прострочених товарів торговельна організація оформляє актом.

Визнання витрат у податковому обліку

А чи може продавець визнати витрати, пов'язані з ситуацією, коли йому повернули товар через те, що закінчився термін його придатності? З цього питання думки розділилися.

Думка чиновників

Фінансисти наполягають, що якщо на момент покупки цих товарів ніяких претензій до них не було, для покупця така операція розглядається як зворотна реалізація (для оптовика - як зворотна купівля). При цьому колишній продавець (оптовик) повернутий товар найчастіше утилізує (ліквідує). Тим часом чиновники Мінфіну Росії вважають, що витрати на придбання та ліквідацію такого товару безпосередньо не пов'язані з отриманням доходів від підприємницької діяльності. Звідси вони роблять висновок, що зворотна купівля товарів з вичерпаним терміном придатності колишнім продавцем (оптовиком) економічно необгрунтована.

Тому вартість повернутих товарів не можна визнати в податковому обліку. Зокрема, таку позицію фахівці головного фінансового відомства виклали у листі від 27 червня 2008 р. № 03-03-06/1/373.

Слід зазначити, що аналогічної точки зору дотримуються і податківці (див., наприклад, лист УФНС Росії по м. Москві від 27 січня 2005 р. № 20-12/5630).

Альтернативна точка зору

На думку автора , позиція фінансистів невірна. В даному випадку вирішальне значення будуть мати умови первісного договору поставки або купівлі-продажу, які передбачають обов'язок продавця прийняти назад товари з вичерпаним терміном придатності.

Крім того, торговельна фірма вправі врахувати видатки на утилізацію для цілей податку на прибуток в складі інших витрат, пов'язаних з виробництвом і реалізацією. Підставою для цього послужить підпункт 49 пункту 1 статті 264 Податкового кодексу РФ. Адже пункт 5 статті 5 Закону РФ від 7 лютого 1992 р. № 2300-1 "Про захист прав споживачів" прямо забороняє продаж товарів після закінчення встановленого терміну придатності.

Якщо з податківцями суперечка все-таки виникне, у організації є всі шанси відстояти свою позицію в суді. Є приклади арбітражних справ, де судді в подібній ситуації вставали на бік платника податків (наприклад, постанова ФАС Північно-Західного округу від 2 грудня 2005 р. № А56-1114/2005).

Крім того, додатково можна скористатися висновками, наведеними арбітрами Конституційного суду РФ (визначення від 4 червня 2007 р. № 366-О-П). Вони вказали, що податкове законодавство не використовує поняття економічної доцільності й не регулює порядок та умови ведення фінансово-господарської діяльності. Тому обгрунтованість витрат не може оцінюватися з точки зору їх доцільності, раціональності, ефективності або отриманого результату.

Податкові ризики можна мінімізувати

Якщо фірма-постачальник споконвічно припускає , що частина реалізованих товарів згодом буде повернута покупцем, має сенс укладати з роздрібним магазином не договір поставки або купівлі-продажу, а договір комісії. У цьому випадку право власності на непроданий товар залишиться за оптовою фірмою.

Таким чином, при поверненні такого товару витрат на зворотний викуп не буде.

Приклад 2

Скористаємося умовами прикладу 1. Але дещо змінимо його умови.

Припустимо, що ЗАТ "Оптпродукт" і ТОВ "Розторг" при продажі партії макаронних виробів уклали договір комісії. При цьому ЗАТ "Оптпродукт" виступило в якості комітента, а ТОВ "Розторг" - в якості комісіонера.

I. У цьому випадку в бухгалтерському обліку ЗАТ "Оптпродукт" будуть зроблені такі проводки.

У вересні:

Дебет 45 Кредит 41
- 30 000 руб. (300 руб/уп. X 100 уп.) - Списана собівартість макаронних виробів, переданих для реалізації в роздрібний магазин за договором комісії.

У листопаді:

Дебет 41 Кредит 45
- 12 000 руб. (300 руб/уп. X 40 уп.) - Повернута на оптовий склад частина товарів, переданих раніше для реалізації за договором комісії (після закінчення терміну придатності).

II. В обліку ТОВ "Розторг" записано наступне.

У вересні:

Дебет 004
- 44 000 руб. (440 руб/уп. X 100 уп.) - Враховані на позабалансовому рахунку товари, отримані від оптової фірми за договором комісії для

реалізації (за продажними цінами).

У листопаді :

Кредит 004
- 17 600 руб. (440 руб/уп. X 40 уп.) - Повернута на оптовий склад частина товарів, одержані х за договором комісії для реалізації (після закінчення терміну придатності).


Стаття отримана: Клерк.Ру

Детальніше »