Джерело: журнал "Російський податковий кур'єр"

Ерзін Д.Г.
юрист ЗАТ "Консалтингова група" Екон-Профі ""

Практично кожна організація вибирає той чи інший варіант формування податкової бази по конкретних податках і закріплює його в обліковій політиці для цілей оподаткування. Які загальні принципи формування облікової політики? Як вибрати її оптимальну структуру? [1]

Поняття облікової політики організації для цілей оподаткування

Щоб розрахувати податки, що підлягають сплаті до бюджету, платник податків повинен визначити податкову базу за відповідний звітний (податковий) період. За деякими податках в Податковому кодексі передбачено кілька способів формування податкової бази.

Право вибору того чи іншого способу належить платникові податків. Правда, є випадки, для яких Податковий кодекс встановлює конкретні обов'язки, але не роз'яснює, як їх виконати.

Зокрема, мова йде про обов'язок вести роздільний облік при наявності оборотів, оподатковуваних і не оподатковуваних відповідним податком. Як вести такий облік, вирішує платник податків. Головне - визначити і затвердити вибрані правила розрахунків податків. Це і є облікова політика для цілей оподаткування. Її положеннями бухгалтер буде керуватися при обчисленні сум податків, що підлягають сплаті до бюджету.

На жаль, термін "облікова політика" не має законодавчого визначення стосовно до оподаткуванню. У Податковому кодексі прописаний тільки порядок формування облікової політики для окремих податків.

Проте, виходячи із загальних принципів оподаткування,облікової політики для цілей оподаткуванняє що закріплюються в наказі (розпорядженні) керівника обов'язкові для організації правила, відповідно до яких платники податків узагальнюють інформацію про які підлягають оподаткуванню операціях протягом звітного (податкового) періоду для визначення податкової бази з конкретного податку.

Алгоритм створення облікової політики

Платник податків повинен прийняти облікову політику для цілей оподаткування. Цей обов'язок закріплено в наступних розділах Кодексу:

- в главі 21 "Податок на додану вартість" (ст. 167);

- у главі 25 "Податок на прибуток організацій" (ст . 313);

- у главі 26 "Податок на видобуток корисних копалин" (п. 2 ст. 339);

- в чолі 26.4 "Система оподаткування при виконанні угод про розподіл продукції "(п. 16 ст. 346.38).

Чіткого алгоритму складання облікової політики для цілей оподаткування в Податковому кодексі не передбачено. Єдиний підхід до вирішення даного питання на законодавчому рівні не вироблений. Як наслідок - у главі 21 містяться одні вказівки по затвердженню облікової політики, а в главі 25 - інші. В інших же главах Кодексу або взагалі нічого не говориться про це, або законодавець посилається на "встановлений порядок", який якраз і відсутній.

Між тим, виходячи з існуючих норм, можна скласти такий алгоритм формування податкової облікової політики. Політика затверджується наказом (розпорядженням) керівника. Форма наказу довільна. При цьому положення облікової політики можуть міститися як в тексті наказу, так і в додатку до наказу.

Спочатку передбачається, що податкову облікову політику організація застосовує з моменту створення і до моменту ліквідації. Тобто, як зазначено у статті 313 НК РФ, послідовно від одного податкового періоду до іншого. Змінити вибрану облікову політику можна тільки в двох випадках:

1) при зміні застосовуваних методів обліку;

2) при зміні законодавства про податки і збори.

В першому випадку зміни в облікову політику для цілей оподаткування приймаються з початку нового податкового періоду, тобто з наступного року. У другому випадку - не раніше моменту набуття чинності зазначених змін.

Ці положення застосовуються до податку на прибуток організацій.

Зміна облікової політики стосовно до ПДВ можливе тільки з 1 січня року, наступного за роком її затвердження. Іншими словами, один раз на рік. Інших варіантів главою 21 НК РФ не передбачено.

Є елементи облікової політики, які платник податків змінити не вправі. Наприклад, метод визначення кількості видобутої корисної копалини, зазначений у главі 26 Кодексу. Цей метод організація застосовує в період ведення діяльності з видобутку корисної копалини. Змінити даний метод можна тільки у разі внесення поправок в технічний проект розробки родовища корисних копалин у зв'язку із зміною технології їх видобутку. У подібній ситуації або затверджується новий наказ про облікову політику, або вносяться зміни до колишнього.

Оскільки в податковому обліку, втім, як і в бухгалтерському, застосовується принцип послідовності облікової політики, приймати нову облікову політику щороку не потрібно . Податкова політика, термін дії якої в наказі не обмежений календарним роком, застосовується аж до моменту затвердження нової облікової політики. Простіше кажучи, затвердити облікову політику для цілей оподаткування можна раз і назавжди, а при необхідності - вносити в неї поправки.

Однак податкове законодавство постійно змінюється і внесення поправок в колишню облікову політику буває недостатньо. Може виникнути необхідність у прийнятті нової облікової політики. Тому потрібно відслідковувати зміни, що відбуваються в податковому законодавстві, і коректувати облікову політику для цілей оподаткування.

Новостворені організації застосовують облікову політику з моменту створення. Термін для затвердження облікової політики такою категорією платників податків прямо встановлений тільки для цілей обчислення ПДВ - не пізніше закінчення першого податкового періоду (п. 12 ст. 167 НК РФ). Втім, глава 25 Кодексу містить обов'язок платника податків визначати і закріплювати в обліковій політиці для цілей оподаткування принципи та порядок відображення нових видів діяльності. Зрозуміло, що для новоствореної організації будь-які види діяльності будуть новими. До речі, якщо в обліковій політиці не передбачені необхідні елементи, як доповнення до неї повинні бути прийняті принципи та порядок відображення нових видів діяльності.

Зверніть увагу: облікова політика організації єдина і поширюється на всі її відокремлені підрозділи - як вже існуючі, так і новостворені. Це загальний принцип. У відношенні ПДВ він прямо закріплений у пункті 12 статті 167 НК РФ.

Структура облікової політики

Облікова політика для цілей оподаткування, як і будь-який інший документ, має свою структуру і складається, як правило, з двох розділів.

Перший розділ загальний. У ньому встановлюються правила ведення податкового обліку, зазначаються особи, відповідальні за його ведення, і т. д. Якщо до складу організації входять відособлені підрозділи, то в обліковій політиці закріплюється термін подання відомостей в головний офіс для зведеного обліку по організації в цілому.

У другому розділі наводяться правила формування податкової бази по конкретних податках. Групувати ці правила доцільно за видами податків.

На сьогоднішній день вибір положень, які можна закріпити в обліковій політиці для цілей оподаткування, частиною другою Податкового кодексу передбачений, зокрема:

- для податку на додану вартість;

- податку на прибуток організацій;

- податку на видобуток корисних копалин;

- акцизів;

- оподаткування при виконанні угод про розподіл продукції.

Положення, які необхідно закріплювати в обліковій політиці, в більшості своїй перераховані в главі 25 НК РФ. В інших розділах Кодексу подібних норм набагато менше.

Всі елементи облікової політики щодо кожного податку умовно поділяються на дві групи:

1)основну. Це елементи облікової політики, обов'язкової наявності яких вимагає Податковий кодекс або на які в ньому є прямі посилання;

2)додаткову. Це елементи облікової політики, які не є обов'язковими або які прямо не віднесені Податковим кодексом до елементів облікової політики, але в ньому передбачена норма, що дозволяє платнику податків вибрати один із запропонованих варіантів.

Слід зазначити, що не всі елементи навіть з основної групи потрібно закріплювати в обліковій політиці. Деякі з них не є обов'язковими, так як знаходяться в прямій залежності від наявності у організації закріплюється. Немає необхідності включати способи податкового обліку об'єктів, які відсутні в організації, навіть якщо вони належать до основної групи. При виникненні нових фактів господарської діяльності порядок їх обліку організація відображає в доповненні до облікової політики для цілей оподаткування.

При формуванні облікової політики потрібно враховувати наступне. Якщо Податковий кодекс не передбачає вибір платником податків того чи іншого варіанту формування податкової бази, такі питання в обліковій політиці не відображаються.

Чи зобов'язаний платник податків представляти облікову політику в податкові органи

Основні обов'язки платника податків передбачені у статті 23 частини першої НК РФ. Про обов'язки представляти облікову політику в податкові органи відразу ж після її затвердження не згадується ні в першій, ні в другій частині Кодексу. Виходить, що представляти наказ про облікову політику в податковий орган організація не повинна.

Однак при проведенні податкової перевірки (як виїзний, так і камеральної) посадова особа податкового органу має право витребувати у платника податків необхідні документи. При наявності адресованого платнику податків вимоги про подання облікової політики документ належить подати до податкового органу в п'ятиденний термін. В іншому випадку платник податків буде притягнутий до відповідальності, передбаченої статтею 126 НК РФ, у вигляді штрафу в розмірі 50 руб. Крім того, пунктом 1 статті 15.6 КоАП РФ передбачена адміністративна відповідальність для посадових осіб у вигляді штрафу в розмірі від трьох до п'яти МРОТ.


[1] Про порядок формування елементів облікової політики см на с. 54. -Прим. ред.


Стаття отримана: Клерк.Ру

Детальніше »